Налоговая система государства – сложный комплекс взаимоотношений, требующий от вовлеченных в нее участников неукоснительного соблюдения норм и правил, установленных законодательством. В сфере налогообложения существует большое количество нарушений, которые могут совершаться как умышленно, так и по неосторожности.
Для того, чтобы успешно бороться с налоговыми правонарушениями, надо знать, какими признаками характеризуются эти деяния и на что необходимо обращать внимание налоговым органам, чтобы выявить и правильно квалифицировать то или иное отступление от требований закона для привлечения нарушителя к ответственности.Понятие налогового правонарушения дается в статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации. Им признается виновное и противоправное деяние, за которое установлена ответственность. Не все нарушения являются основанием для привлечения к ответственности.Признаки правонарушения следуют из описательной части понятия и включают в себя:
- деяние – активное действие, направленное на нарушение налогового законодательства;
- виновность – действие должно вступать в противоречие с установленными государством правилами;
- противоправность – несоответствие формальным требованиям, прямо зафиксированным в налоговом кодексе;
- наказуемость – наступление негативных правовых последствий за совершение действия.
В практике налоговых органов сложилось мнение, что единственным основанием для привлечения к ответственности является формальный состав. Иными словами, если налоговый инспектор выявляет в ходе проверки несоответствие требованиям налогового законодательства, то это неминуемо влечет привлечение нарушителя к ответственности. Происходит отождествление виновности лица с легальным определением налогового правонарушения.Состав налогового правонарушения
Определить, совершено или нет налоговое правонарушение, позволяет наличие в действии или бездействии налогоплательщика всех указанных выше признаков. Найти в деятельности налогоплательщика признаки налоговых правонарушений можно, только соединив воедино всю совокупность характеризующих отступлений от требований закона и установив специальную правосубъектность.
При выявлении признаков налогового правонарушения, в первую очередь, определяется соответствие бухгалтерской отчетности законодательству Российской Федерации. Отступление от норм Налогового кодекса Российской Федерации дает повод к более пристальному анализу действий налогоплательщика.
Во вторую очередь, проверяется техническая сторона бухгалтерской, финансовой, налоговой отчетности. Формально - могут усматриваться умышленные действия, направленные на искажение отчетности. При более пристальном рассмотрении они могут являться следствием технического сбоя в программном обеспечении или работе оргтехники. Следовательно, не являются правонарушениями по сути.
Таким образом, критерием отнесения действия или бездействия лица к противоправному является совокупность трех обязательных элементов:
- противоправности деяния;
- причиненного этим деянием вреда;
- причинно-следственной связи между ними.
При этом, могут быть налоговые правонарушения формальные, для которых не требуется наступления вредных последствий. Вред подразумевается, но не наступает по независящим от налогоплательщика обстоятельствам. К такому правонарушению можно отнести несвоевременную подачу налоговой декларации.
Материальными составами являются действия, требующие совершения фактических действий или уклонение от их совершения – неуплата налога (уклонение), искажение данных налоговой отчетности, воспрепятствование действиям работника налоговых органов.Признаки уклонения от налогов
Сложность в выявлении налоговых правонарушений заключается в том, что этим одновременно занимаются в рамках своей компетенции Федеральная налоговая служба Российской Федерации и правоохранительные органы. Каждый из них преследует различные цели. В связи с этим, в целях унификации понятия «признаков налогового правонарушения» и возможности использования материалов, собранных в ходе налоговой проверки для построения доказательственной базы, следственными органами 13 мая 2017 года было направлено Письмо ФНС №ЕД-4-2/13650, подготовленное совместно со специалистами Следственного комитета, в котором приводятся наиболее типичные признаки, по которым налоговый инспектор или следователь может определить, что на предприятии совершается налоговое правонарушение. Особое внимание рекомендовано уделять следующим признакам.
Обилие арифметических ошибок в бухгалтерской отчетности
Ошибки могут быть как умышленными – в этом случае речь идет об умышленном искажении налоговой отчетности, и непроизвольные – в силу невнимательности или низкой квалификации работника, ответственного за составление налоговой ответственности. В этом случае совершенное правонарушение признается совершенным по неосторожности, поскольку не несет в себе признака виновности. Несмотря на отсутствие умысла, налоговые органы не принимают во внимание личностные и профессиональные качества сотрудников фирмы, допустивших ошибки в отчетности. Ответственность за данную невнимательность наступает в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Создание фирм-«однодневок»
Данный способ уклонения от налогов характеризуется следующими признаками:
- построение искусственных договорных отношений;
- имитация реальной хозяйственной и экономической деятельности подставных фирм;
- оплата за фактически невыполненные объемы работ.
Данные признаки свидетельствуют об умышленной, спланированной и целенаправленной деятельности по уклонению от уплаты налогов.
О том, что используются фирмы-однодневки, говорит большое количество договоров с фирмами-посредниками. То есть, создание «цепочки» движения денежных средств, одно или несколько звеньев которой к моменту проверки уже ликвидированы.
Искусственное дробление бизнеса
Хорошо известная налоговым и следственным органам схема уклонения от уплаты налогов, основными признаками которой являются:
- имитация работы нескольких юридических лиц, не имеющих собственной производственной базы и контролируемые одним управляющим центром;
- получение отдельными подконтрольными фирмами специальных налоговых режимов, которые позволяют основному предприятию, не имеющему такого налогового послабления, использовать преимущества предоставленные фирме-реципиенту.
- заключение фиктивных договоров на выполнение работ, которые реально выполняются силами основного предприятия, а средства за их выполнение переводятся на счета фирм-клонов.
Использование незарегистрированных ККМ или их отсутствие
Применение контрольно-кассовой техники на всех предприятиях или организациях, использующих в системе расчетов наличные деньги, является обязательным. Все аппараты ККМ подлежат обязательной регистрации в налоговом органе по месту осуществления предпринимательской деятельности. Иногда в ходе проверки инспектор сталкивается с тем, что ККМ «неисправен» или намеренно выведен из строя, не подключен к системе передачи данных (интернету) или отсутствует вообще. Вместо фискальных чеков покупателю или клиенту выдают приходный кассовый ордер или вообще не подтверждают факт приема денег никакими документами.
В этих действиях всегда усматривается прямой умысел на сокрытие размера реальных денежных потоков, подлежащих налогообложению.
Способы выявления налоговых правонарушений
Федеральной налоговой службой разработаны специальные методики, позволяющие выявить признаки налогового правонарушения. Для этого необходимо проанализировать ряд элементов, без которых не может наступить ответственность за нарушение законодательства. Недопустимо вменять в вину действия только на основании предположения или вероятности возникновения умысла без соответствующих материальных доказательств.
Определив один или несколько описанных выше признаков, свидетельствующих об уклонении от уплаты налогов, налоговый инспектор должен правильно его квалифицировать. От этого зависит, будут к нарушителю применены средства административного наказания, или совокупность признаков свидетельствует о совершении уголовного преступления и материалы проверки подлежат передаче в СК РФ.
Практика правоприменения и вынесенные по результатам рассмотрения налоговых правонарушений судебные решения, которые приводятся в Письме ФНС 2017 года, являются «эталонными». Они направлены на правильную ориентацию следователей и инспекторов в наиболее часто встречающихся ситуациях.
